債權債務抵消時,如何處理復雜股權結構下長期投資及權益的抵銷在財務實務里企業(yè)股權結構復雜多樣單一控股、直接控股、間接控股、交叉控股等多種形式都存在。目前尚無正式的規(guī)定。有限責任公司股東對公司僅承擔投資額以內(nèi)的有限責任按權益法核算長期投資賬戶余額只能降至零不允許出現(xiàn)負數(shù)。以所有者權益為負數(shù)的個別公司為例若因為股東對公司僅承擔有限責任而將所有者權益負數(shù)部分放在負債反映就會低估負債高估權益不符合謹慎性原則。權益的再抵銷合并會計報表在母公司對子公司股權投資與子公司所有者權益抵銷時已經(jīng)將子公司所有者權益全部抵銷。關于債權債務抵消時,如何處理的法律問題，大律網(wǎng)小編為大家整理了債權債務律師相關的法律知識，希望能幫助大家。

債權債務抵消時,如何處理

復雜股權結構下長期投資及權益的抵銷

在財務實務里企業(yè)股權結構復雜多樣單一控股、直接控股、間接控股、交叉控股等多種形式都存在。那編制合并會計報表時集團內(nèi)怎樣將長期投資及權益抵銷?

1.編制合并會計報表前個別會計報表要按權益法調整長期投資。但因各公司的投資比例不同有的可能采用成本法核算長期投資。不同的核算方法對合并會計報表有時會產(chǎn)生不同的結果。這種情況下應如何處理?

筆者認為應先按少數(shù)股東股權比例計算少數(shù)股東應計的損益將計算出來的少數(shù)股東收益調整抵減公司匯總凈利潤則不論采用何種方法核算集團內(nèi)公司間的長期投資合并會計報表的結果都是一樣的。因為公司匯總凈利潤減去少數(shù)股東收益就是公司的合并凈利潤。即不論個別會計報表如何反映合并時均要進行抵銷調整故最關鍵的是按少數(shù)股東權益比例準確計算少數(shù)股東應計的損益。

2.交叉持股情況下長期投資與權益的抵銷。有時出于企業(yè)資本運作的需要或因挽救關破企業(yè)的政府行為會出現(xiàn)被投資企業(yè)兼并投資企業(yè)的情況即子公司或子公司的子公司對母公司的長期投資這種投資的比例一般不會占母公司股權的100。編制合并會計報表時應如何抵銷子公司對母公司的長期投資?暫行規(guī)定對此沒有論及。按通常做法將子公司對母公司的長期投資與母公司的所有者權益相抵銷則會出現(xiàn)很奇怪的情形抵銷后的合并會計報表實收資本(股本)項目只剩下母公司的實收資本數(shù)股東列示為母公司股東。筆者認為合并調整時可將子公司實收資本數(shù)調整轉入資本公積調整后合并會計報表所有者權益保持不變而實收資本數(shù)就只反映母公司的實收資本這樣能更為清晰的反映公司中母公司為控股公司的實際情況。

3.子公司所有者權益為負數(shù)的情況下長期投資與權益的抵銷。子公司所有者權益為負數(shù)時應如何抵銷母、子公司之間的投資與權益?目前尚無正式的規(guī)定。有一種意見認為根據(jù)股東對公司承擔有限責任的規(guī)定投資企業(yè)對被投資企業(yè)僅承擔投資額以內(nèi)的有限責任采用權益法核算長期投資賬戶只能降至零不允許出現(xiàn)負數(shù)。故母公司在編制合并會計報表時對子公司所有者權益負數(shù)部分不能沖減公司所有者權益而應在“其他長期負債”項目反映。但這種觀點值得商榷。有限責任公司股東對公司僅承擔投資額以內(nèi)的有限責任按權益法核算長期投資賬戶余額只能降至零不允許出現(xiàn)負數(shù)。這對投資企業(yè)的個別會計報表而言無疑是合理的。

但在合并會計報表時將公司合并會計報表合并范圍內(nèi)的所有企業(yè)當作一個整體來看的話這樣處理似乎不太合理。以所有者權益為負數(shù)的個別公司為例若因為股東對公司僅承擔有限責任而將所有者權益負數(shù)部分放在負債反映就會低估負債高估權益不符合謹慎性原則。而且這樣處理所有者權益為負數(shù)那部分虧損隱藏在負債里資產(chǎn)負債表不能反映公司真實的資產(chǎn)狀況也不會出現(xiàn)所有者權益為負數(shù)的資產(chǎn)負債表我們看到的只有所有者權益為正數(shù)或零的資產(chǎn)負債表。同樣道理當我們將公司作為一個整體來看待同樣不應將一部分虧損放在負債項目反映以免低估負債高估權益。

所以在編制合并會計報表時對子公司所有者權益負數(shù)部分應沖減公司所有者權益而不應放在負債項目反映以真實反映公司的資產(chǎn)狀況。另有一種意見認為將子公司所有者權益負數(shù)部分在合并會計報表的“未確認的投資損失”項目反映。這樣處理似乎也不大合理。當我們將公司作為一個整體來看待時所謂投資應是指對集團外的投資對集團內(nèi)部應無所謂的投資故合并會計報表對內(nèi)部而言不應有“未確認的投資損失”。

權益的再抵銷

合并會計報表在母公司對子公司股權投資與子公司所有者權益抵銷時已經(jīng)將子公司所有者權益全部抵銷。目前規(guī)定需要將子公司提取的盈余公積再抵銷回來但并沒有規(guī)定對資本公積是否應再抵銷回來。若不將資本公積再抵銷回來則這部分資本公積合并在未分配利潤項目反映對公司合并會計報表反映的凈資產(chǎn)并沒有影響但對合并會計報表使用者可能會產(chǎn)生誤解。我國對資本公積和未分配利潤的使用有不同的規(guī)定資本公積是不允許分配的。有的公司內(nèi)各企業(yè)的資本公積占所有者權益的比例相當大。

內(nèi)部交易的抵銷

內(nèi)部交易一般分為存貨的購銷和固定資產(chǎn)的購銷是否均要進行抵銷?暫行規(guī)定要求對兩種內(nèi)部購銷均要進行抵銷但內(nèi)部固定資產(chǎn)交易發(fā)生不多或對公司財務狀況和經(jīng)營成果影響不大的也可不抵銷。而國際會計準則第27號—合并財務報表和對子公司投資會計則要求對“集團內(nèi)部交易及其產(chǎn)生的未實現(xiàn)利潤應全額消除”(包括存貨及固定資產(chǎn))。但在實務中是否均要這樣處理?我們分存貨、固定資產(chǎn)兩種情形討論。

1.作為存貨的購銷。若兩公司間的生產(chǎn)、銷售存在上、下游關系他們之間的銷售只是半成品或產(chǎn)成品在公司內(nèi)的流動并沒有對集團外銷售則兩者之間的銷售應進行抵銷。若兩公司間在生產(chǎn)、銷售上并不存在上、下游關系他們之間的銷售只是偶爾發(fā)生且金額不是很大時對公司的經(jīng)營成果影響很小的話根據(jù)重要性原則則無必要進行抵銷。

2.作為固定資產(chǎn)的購銷。對此類業(yè)務是否都應一律進行抵銷?舉個例子假如集團內(nèi)a企業(yè)銷售一臺產(chǎn)品給集團內(nèi)b企業(yè)作為固定資產(chǎn)售價100萬元成本80萬元。使用年限10年不留殘值。若要抵銷的話則要連續(xù)10年對售價與成本之差及折舊進行抵銷直到該固定資產(chǎn)退出使用。但通常一個集團的合并會計報表金額都非常巨大資產(chǎn)負債表或損益表的數(shù)字大多都是千萬元或億元20萬元的內(nèi)部利潤及每年2萬元的折舊調整對整個集團的資產(chǎn)狀況及經(jīng)營成果的影響是很小的依重要性原則似無必要進行抵銷調整。而且這些抵銷調整在實務中操作難度較大。因為會受到間隔期間太長人員的變動記錄的不完整固定資產(chǎn)的調撥固定資產(chǎn)大修理可能引起的價值變動不同年度不同的經(jīng)手人員編制合并會計報表等因素的影響很難保證在該固定資產(chǎn)整個運作期間的連續(xù)抵銷及銜接。另外若a公司不是專門為集團內(nèi)部公司生產(chǎn)產(chǎn)品的企業(yè)產(chǎn)品又并非滯銷其不賣給b公司也能賣出去b公司購買的固定資產(chǎn)又是經(jīng)營所需要其不向a公司購買也要向集團外購買則也可以將此交易看作a公司對外銷售產(chǎn)品100萬元b公司從外購入固定資產(chǎn)100萬元。因為按公允市價該固定資產(chǎn)價值應為100萬元。這樣實務上較易操作也不違背謹慎性原則反而更公允地反映公司合并資產(chǎn)的價值。但這應有一個前題即出售產(chǎn)品的公司并非專為集團內(nèi)的企業(yè)制造產(chǎn)品且產(chǎn)品并非滯銷。

上述例子只是舉的一項內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷。通常一個公司合并報表合并范圍少則五六家公司多則十幾至幾十家公司。每年各公司間均有可能發(fā)生一些內(nèi)部固定資產(chǎn)的購銷這些固定資產(chǎn)的使用年限又可能各不相同而各不同的年度又均有可能發(fā)生內(nèi)部固定資產(chǎn)的購銷。如果不論金額大小一律都要求進行抵銷則更難保證這些內(nèi)部購銷的固定資產(chǎn)在其各自的整個運作期間的連續(xù)抵銷及銜接更加不具可操作性。

那么何為重要性?哪類內(nèi)部銷售必須抵銷?哪些內(nèi)部銷售可不必抵銷?如何判斷?是否可象“租賃”及“非貨幣性交易”一樣制定一些定性或定量的判斷標準?這些也都有待進一步探討。

內(nèi)部債權債務抵銷的處理

通常內(nèi)部債權債務的抵銷要求按應收賬款與應付賬款、預付賬款與預收賬款、其他應收款與其他應付款等一一對應的項目進行抵銷。這要求集團內(nèi)各公司之間往來賬項非常清晰賬務處理相同且定時對賬。但在實務中這種理想的情形是很少的有時很難按此進行操作。大家知道需要抵銷的內(nèi)部債權債務是內(nèi)部往來的期末余額而內(nèi)部往來在期中是頻繁發(fā)生的。由于雙方入賬的時間差異、賬務處理的差異、對賬是否及時等因素的影響往往雙方掛賬的期末余額未必相等就算期末余額相等掛賬科目也未必相同要抵銷可能要費許多時間去逐項核對、調整后才能抵銷。一個公司合并報表范圍若包含有十幾家公司的話各公司間互相有內(nèi)部往來則需要抵銷的項目或許會有幾十、上百個若每項都要求逐一對應抵銷則要花費許多的時間和精力。其實不必如此麻煩可用較簡單的方法處理。

內(nèi)部債權債務抵銷的目的是要消除公司內(nèi)部的債權債務使合并報表重疊部分消除以便舊能真實地反映公司的資產(chǎn)狀況。只要能消除公司內(nèi)部的債權債務就不必拘泥于各項目一一對應的限制。可將集團內(nèi)各公司間所有的內(nèi)部往來期末余額按借、貸方分別列示(可不必分對應公司、對應項目)按各相同項目相同方向余額的合計數(shù)作相反方向的調整分錄就可以將內(nèi)部債權債務相互抵銷。若所有內(nèi)部往來借方余額合計數(shù)與貸方余額合計數(shù)相等則內(nèi)部債權債務可全額抵銷若所有內(nèi)部往來借方余額與貸方余額不相等則差額為未能抵銷數(shù)。若差額數(shù)不大不影響合并報表的真實性則對此差額可不予理會若差異數(shù)較大則需繼續(xù)核對內(nèi)部往來查找原因降低差異這樣處理對合并范圍較廣內(nèi)部往來項目很多的公司較易操作也會達到舊能抵銷內(nèi)部債權債務的目的。

連續(xù)編制合并會計報表期初數(shù)的銜接

連續(xù)編制合并會計報表中資產(chǎn)負債表期初數(shù)的銜接特別是未分配利潤項目的銜接較難處理。個別會計報表未分配利潤期初數(shù)通常就是上期的期末數(shù)。就算有調整也可列出調整數(shù)在報表附注中注釋。但在編制合并資產(chǎn)負債表填列期初數(shù)時未分配利潤期初數(shù)通常不等于上期期末數(shù)。因為內(nèi)部產(chǎn)品購銷未實現(xiàn)的利潤、內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷產(chǎn)生的內(nèi)部利潤及每年的折舊費用調整因素和其他一些調整因素均要調整期初未分配利潤數(shù)。若公司包括的企業(yè)較多則可能會有幾十項調整。若合并資產(chǎn)負債表年初數(shù)欄按上年合并報表期末數(shù)填列則會計報表附注中所有者權益項目及合并利潤分配表的編制很難銜接將所有調整項目逐一列上又不太現(xiàn)實。假設可在年初未分配利潤項下增加一項“年初未分配利潤合并差額”項目將所有調整期初未分配利潤項目放在一起合并反映問題便可迎刃而解。一來報表較易編制二來也可以銜接上年初數(shù)對報表使用者來說也容易理解。